Praxisübertragung an die Kinder: Was Ärzte bei der Steuer beachten müssen

Unter „Praxisübertragung auf die nächste Generation“ verstehen die Finanzverwaltung und die finanzgerichtliche Rechtsprechung zahlreiche Varianten einer unentgeltlichen oder einer teilentgeltlichen Weitergabe eines freiberuflichen Betriebes, insbesondere einer ärztlichen Praxis, auf Angehörige oder andere nahestehende Personen.

Das Gesetz begünstigt diese Übertragungen in vielen Fällen – vorausgesetzt, die Beteiligten einer Praxisübertragung haben diese gut durchdacht. Besondere Schwierigkeiten und Stolperfallen bringt die Verzahnung des Steuerrechts mit dem Erbrecht und bei Berufsausübungsgemeinschaften auch mit dem Gesellschaftsrecht. Die Vernachlässigung des Erbrechts und/oder des Gesellschaftsrechts kann hier gravierende Konsequenzen haben und zu jahrelangen Rechtsstreitigkeiten mit dem Finanzamt und/oder den Miterben führen.

Unerwartete Komplikationen bei einer Praxisübertragung

Zum Einstieg ein praxisrelevantes Beispiel: ein 70-jähriger verwitweter Allgemeinmediziner überträgt seine Einzelpraxis unentgeltlich auf seine approbierte Tochter. Seinen anderen beiden Kindern, die keine Ärzte sind, überträgt der praxisübertragende Vater je eine Eigentumswohnung. Er verspricht diesen darüber hinaus, sie in seinem Testament angemessen zu entschädigen.

Fünf Jahre nach der Praxisübertragung verstirbt der Praxisübergeber. In seinem Testament hat er seine drei Kinder als Erben eingesetzt. Die beiden Kinder, die die Praxis nicht übernommen hatten, erhalten über die Erbquote zusätzliches bewegliches Vermögen. Nach dem Erbfall stellt es sich heraus, dass der Wert der an die Tochter übertragenen Praxis 80 Prozent des gesamten Vermögens des Allgemeinmediziners ausmachte.

Unentgeltliche Übertragung der Arztpraxis

Die unentgeltliche Übertragung der Arztpraxis an die Tochter löst nach § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG keinen Übertragungsgewinn aus. Sofern der Praxisübergeber keine wesentlichen Betriebsgrundlagen einbehält, wird die Praxisübertragung nach § 1 Abs. 1a UStG regelmäßig umsatzsteuerfrei sein. Allerdings würde die Praxisübertragung eine Schenkungsteuer auslösen, wenn der Nettowert der übertragenen Praxis den Schenkungsteuer-Freibetrag der begünstigten Tochter (400.000 Euro) übersteigt.

Die zwei Kinder, welche an der Praxisübertragung nicht beteiligt worden sind, wären bei der Praxisübertragung an ihre Schwester massiv benachteiligt: statt jeweils ein Drittel des Vermögens ihres Vaters zu erben, erhielten sie im Ergebnis zusammen lediglich 20 Prozent. Das heißt weniger als den gesetzlichen Pflichtteil auf ihren Erbanteil. Die benachteiligten Kinder würden gegenüber ihrer Schwester, die die Praxis übernommen hat, gemäß § 2325 BGB einen Pflichtteilergänzungsanspruch geltend machen. Die praxisübernehmende Tochter könnte weder ihren Geschwistern die von ihr getragene Schenkungsteuer entgegenhalten, noch vom Finanzamt die Erstattung der gezahlten Schenkungsteuer aufgrund von Leistungen an ihre Geschwister wegen des Pflichtteilergänzungsanspruchs verlangen.

Steuerbelastung reduzieren

Wie kann im oben geschilderten Fall eine Lösung aussehen, die allen Beteiligten entgegenkommt und gleichzeitig deren Steuerbelastung reduzieren würde? Die Beteiligten könnten Ausgleichszahlungen der begünstigten Tochter an ihre Geschwister vereinbaren, die deren finanzielle Nachteile aus der Weitergabe der Praxis kompensieren würden. Die Ausgleichszahlungen würden die Bereicherung der Tochter aus der Praxisübertragung und infolgedessen die Schenkungsteuer mindern. Zukünftigen Streitigkeiten wäre hierdurch vorgebeugt.

Sollte im oben geschilderten Fall der praxisübertragende Allgemeinmediziner nicht bereit sein, die Praxis ohne eine Gegenleistung zu übertragen, kann er mit seiner Tochter gemäß § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG Ausgleichszahlungen auch an seine Person vereinbaren. Sofern die bezeichneten Ausgleichzahlungen lebenslang, wiederkehrend und aus Praxiserträgen zu erbringen sind, kann die Tochter diese Ausgleichzahlungen in voller Höhe gemäß § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG einkommensteuermindernd als Sonderausgaben abziehen. Ihr Vater müsste die Ausgleichzahlungen gemäß § 22 Nr. 1a EStG korrespondierend als sonstige Einkünfte versteuern.

Da davon auszugehen ist, dass die Tochter nach der Praxisübernahme eine höhere Einkommensteuer zahlt als ihr Vater im Ruhestand, ergeben die Ausgleichzahlungen bei der Tochter im Ergebnis eine höhere Steuerersparnis als eine zusätzliche Einkommensteuerbelastung bei ihrem Vater, welcher durch die Ausgleichzahlungen auch eine zusätzliche Versorgung erhielt.

Kniffliger Sonderfall: Berufsausübungsgemeinschaft

Bei einer Berufsausübungsgemeinschaft (BAG) müssten die steuerrechtlichen Folgen aus der Übertragung eines Mitunternehmeranteils mit deren erbrechtlichen und gesellschaftsrechtlichen Folgen im Voraus genau geplant sein. Überträgt ein Arzt als Mitunternehmer einer BAG, die als eine Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GbR) geführt wird, sein Mitunternehmeranteil unentgeltlich an sein approbiertes Kind, müssten die übrigen Mitunternehmer der Anteilsübertragung zustimmen. Enthält der Gesellschaftsvertrag einer solchen BAG keine sogenannte Nachfolgeklausel und verstirbt ein Mitunternehmer der BAG, übernehmen die Erben des betreffenden Mitunternehmers, auch wenn sie keine Ärzte sind, anstelle des Verstorbenen dessen Mitunternehmeranteil in der BAG. Die Folgen sind gravierend: ist nur einer der betreffenden Erben kein Arzt, erzielen alle Mitunternehmer der BAG nicht mehr Einkünfte aus selbstständiger Arbeit, sondern solche aus Gewerbebetrieb, die auch gewerbesteuerpflichtig sind.

Hilfreich ist eine qualifizierte Nachfolgeklausel

Sieht der Gesellschaftsvertrag der BAG in Form einer GbR vor, dass der Anteil eines Mitunternehmens bei dessen Tod nur auf solche Erben übergeht, die eine Approbation als Arzt innehaben – eine sogenannte qualifizierte Nachfolgeklausel – , werden die anderen Miterben des Verstorbenen, die keine Ärzte sind, nicht Mitunternehmer der betreffenden BAG. Der Miterbe, der den BAG-Mitunternehmeranteil übernommen hat, wird den anderen Miterben bis zur Höhe von deren Erbanteil ausgehend vom Marktwert des Mitunternehmeranteils einen Ausgleich zahlen müssen. Sofern der tatsächliche Marktwert des Mitunternehmeranteils, wie regelmäßig, nicht feststeht, ist der Streit über die Höhe des Ausgleichsanspruchs unter den Miterben nahezu vorprogrammiert.

Um solchen Streitigkeiten vorzubeugen, kann der Mitunternehmer der BAG noch zu seinen Lebzeiten versuchen, nicht begünstigte Miterben – gegen die Zahlung einer Abfindung – zu einem Erbverzicht zu bewegen. Der Erbverzicht umfasst regelmäßig auch den Verzicht auf den Pflichtteil. Allen Beteiligten wäre hierdurch ein Streit über die Höhe des Ausgleichsanspruchs erspart.